PROBLEMS THAT ARISE WHEN APPLYING THE NEW FSB

Full Text

В рамках динамично развивающегося экономического пространства особое внимание уделяется модернизации законодательной базы, прежде всего, относительно норм, регулирующих бухгалтерский учет. Ведущей тенденцией в данной сфере является гармонизация действующих в России стандартов бухгалтерского учета (РСБУ) с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Это стремление уже нашло отражение во введении шести новых отечественных стандартов бухгалтерского учета, здесь и далее обозначаемых как ФСБУ.

На текущий момент российская система регламентирования бухгалтерского учета представляет собой комплексно разработанное собрание нормативов, находящееся в резонансе с потребностями рынка и охватывающее широкий спектр учетных реалий. Эта система не только выдерживает сравнение с международными требованиями, но и демонстрирует множество схожих атрибутов. Однако, следует обратить внимание на специфические трудности внедрения и практического применения новых ФСБУ.

Ключевые документы, определяющие структуру и содержание новых ФСБУ для коммерческих предприятий, а также дорожную карту по разработке и внедрению ФСБУ на период 2022-2026 годы были утверждены в Приказе Министерства финансов РФ от 22 февраля 2022 года №23н (табл. 1).

Одним из очевидных трудностей, связанных с внедрением новых российских ФСБУ, является обращение российских специалистов в бухгалтерском деле к определенным стандартам МСФО ввиду отсутствия российских эквивалентов для регуляции некоторых аспектов учетной работы. Например, требование к применению МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» в контексте оценки справедливой стоимости заложено в ФСБУ 25/2018, 5/2019, 6/2020 [1]; в то время как ФСБУ 6/2020 напрямую отсылает к МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» для процедур, относящихся к учету обесценения активов. Эти ссылки на международные стандарты способствуют техническому сближению МСФО и РСБУ. Необходимо подчеркнуть, что различные организации могут интерпретировать и применять одинаковые положения МСФО по-разному, что влечет за собой дополнительные сложности.

 

Таблица 1. ФСБУ для коммерческих организаций

Время начало действия ФСБУ	Названия ФСБУ
С 01.01.2021г.	- ФСБУ 5/2019 «Запасы», утв. Приказом Минфина РФ от 15.11.2019 г. №180н; - ФСБУ 6/2020 «Основные средства» утв. приказом Минфина России от 17.09.2020 № 204н; - ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» утв. Приказом Минфина РФ от 17.09.2020 г. №204н
с 01.01.2022г	- ФСБУ 27/2021 «Документы и документооборот в бухгалтерском учете», утв. Приказом Минфина РФ от 16.04.2021 г. №62н; - ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды», утв. Приказом Минфина РФ от 16.10.2018 г. №208н
с 01.01.2024г	- ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы», утв. Приказом Минфина РФ от 30.05.2022 г. №86н

 

Помимо этого, в статье авторов А.В. Зоновой и А.В. Холкина освещаются вопросы, возникающие при использовании ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения». Исследование конкретного пункта 5 данного стандарта позволило авторам сделать вывод, что включение затрат на ремонт основных средств и их техническое обслуживание в состав капитальных вложений, в сочетании со статьей 260 НК РФ, приводит к появлению временной разницы, облагаемой налогом и формированию новой категории в бухгалтерском учете, чего требует ПБУ 18/02. Это, несомненно, усложняет процесс учета [6, с. 165].

В отчетах специализированного издания «Главбух» также были высказаны мнения экспертов о том, что ФСБУ стоит отменить или сделать их применение добровольным. Основываясь на аналогии с МСФО, стандарты накладывают на бухгалтеров обязанность производить оценки и прогнозы, что связано с высокими трудозатратами. Кроме того, дифференциация между бухгалтерским и налоговым учетом увеличивается, что утяжеляет административный процесс [4].

П. 45 ФСБУ 4/2023 предусматривает обязательное раскрытие в пояснительной записке факта подготовки бухгалтерской отчетности в соответствии с определенными стандартами. Однако, в этом контексте на практике существуют установленные самими же стандартами исключения, предоставляющие организациям дополнительную гибкость в ведении бухгалтерского учета.

В частности, в стандартах содержится возможность не придерживаться:

1. Отдельных способов учета, предписанных данными стандартами. Например:

- Лица, упрощенно ведущие бухгалтерский учет, могут избегать использования некоторых методик учета.

- Не применимы такие стандарты как ФСБУ 6/2020 или ФСБУ 14/2022 к активам, стоимость которых не достигает определенного предела, устанавливаемого организацией.

- ФСБУ 5/2019 может не применяться для учета запасов, которые предназначены не для продажи, а для внутренних управленческих нужд.

2. Полного набора требований стандарта. Существуют обстоятельства, при которых организации могут исключить из учетной практики применение целых стандартов, к примеру:

- ПБУ 18/02 не используется организациями, которые не являются плательщиками налога на прибыль.

- ПБУ 12/2010 не применяется для организаций, не выпускающих ценные бумаги для публичного размещения [12].

Также, внедрение новых ФСБУ породило специфические сложности в оценке активов и обязательств, в свете которых появились новые категории и концепции, ранее незнакомые российским бухгалтерам. Проблемы соприкосновения нововведений ФСБУ с российской бухгалтерской практикой выражается в следующем:

- Различия в понятийном аппарате, фигурирующем в бухгалтерском и налоговом учете, стали очевидны с принятием ФСБУ 6/2020. Термин «балансовая стоимость», как он изложен в пункте №26 ФСБУ 6/2020, обозначающий разницу между первоначальной стоимостью актива и его накопленной амортизацией, на практике часто идентифицируется бухгалтерами как «остаточная стоимость». Такое диссонансное определение создает потенциал для путаницы и противоречий.

- В области учета обесценения внеоборотных активов, федеральные стандарты предъявляют требование к учету, однако не сопровождены конкретными методическими рекомендациями. В решении этой проблемы ФСБУ 6/2020 прямо направляет бухгалтеров к МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» для реализации теста на обесценение согласно международным стандартам. Таким образом, бухгалтерам предстоит освоить механизмы и особенности проведения таких процедур, что может быть особенно сложным без предшествующего опыта работы с МСФО.

- Появление новой концепции справедливой стоимости и связанная с ней необходимость ее расчета ставит бухгалтеров перед вызовом формировать профессиональное суждение без точных методических указаний и процедур документального подтверждения, что существенно отличается от традиционных российских подходов к бухучету.

- Определение ликвидационной стоимости в соответствии с пунктом №37 ФСБУ 6/2020 также вводит новшество в первоначальное признание основных средств, что влечет вопросы относительно методологии определения этой стоимости, источников информации, а также кто и как будет осуществлять этот процесс.

Существует также проблема, связанная с установлением размера первоначальной стоимости объектов основных средств, а также к фактической себестоимости имеющихся запасов по той причине, что в состав добавлены были соответствующие оценочные обязательства.

Кроме того, выявлена трудность, связанная с применением ФСБУ 26/2020  [9], предписывающего процедуры учета капитальных инвестиций. Этот стандарт требует от профессионалов бухгалтерского дела привлечения собственного суждения по ряду вопросов, что добавляет сложности к уже непростой задаче учета.

Введение ФСБУ 25/2018, регулирующего учет арендных операций, еще более углубило эту проблематику, обуславливая необходимость включения рядов оценочных обязательств в сумму фактической стоимости, что заметно меняет подход к учету таких операций [11].

Новый ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» (утв. Приказом Минфина России от 30.05.2022 № 86н) привнес новшества в порядок учёта НМА в сравнении с ПБУ 14/2007 «Учёт нематериальных активов».

Бухгалтеры, полагаясь на новый ФСБУ, сделали неправильный вывод о том, что товарные знаки и прочие созданные силами самой организации объекты нельзя отнести к НМА. Данное ФСБУ предписывает, что затраты на торговые марки и аналогичные по существу статьи, созданные самой организацией, невозможно отличить от затрат на развитие бизнеса в целом и не подлежат признанию в качестве нематериальных активов

М. Климова - профессиональный бухгалтер и независимый налоговый консультант считает, что «НМА может быть признан, если имеется возможность выделить затраты на создание объекта и при наличии у него выраженной способности приносить экономические выгоды в будущем. Если же актив такого рода уже был признан до перехода к применению ФСБУ 14/2022, у организации нет никаких оснований выводить его из состава этой группы внеоборотных активов – как-то же он был идентифицирован и оценен в свое время» [8]. Что входит в состав НМА, показано в таблице 2

 

Таблица 2. Определение НМА в соответствии с ФСБУ 14/2022 [5]

НМА	Не НМА
Разрешения, лицензии на осуществление отдельных видов деятельности, если они соответствуют установленным признакам (подп. «в» п. 6 ФСБУ 14/2022)	Созданные самостоятельно товарные знаки, логотипы и другие средства индивидуализации, затраты на их создание списываются в расходы (подп. «е» п. 8 ФСБУ 14/2022)
Неисключительные права, если они соответствуют признакам, установленным этим стандартом (подп. «г» п. 4 ФСБУ 14/2022)	Материальные носители, вещи, в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, в случае, когда организацией принято решение об учете этих материальных носителей отдельно от объекта нематериальных активов. Затраты организации, связанные с созданием таких объектов, признаются расходами периода, в котором они понесены, в порядке, установленном ПБУ 10/99 «Расходы организации» (подп. «и» п. 8 ФСБУ 14/2022)
Приобретенные права на товарный знак (подп. «е» п. 8 ФСБУ 14/2022)
Гудвилл, актив, представляющий собой будущие экономические выгоды, являющиеся результатом других активов, приобретенных при объединении бизнесов, которые не идентифицируются и не признаются отдельно (п. 10 ФСБУ 14/2022, Приложение A к МСФО (IFRS)
Учет результатов НИОКР, которые подлежат правовой охране, но не оформлены в установленном законодательством порядке, а также не подлежащие правовой охране могут быть признаны в качестве НМА (п. 17.3 ФСБУ 26/2020, п. 4 ФСБУ 14/2022)
Неисключительные права на лицензионное ПО, программное обеспечение, а также лицензии на отдельные виды деятельности, и любые успешные НИОКР, в том числе без исключительных прав (пп. 4-6 ФСБУ 14/2022)

 

Еще одно новое ФСБУ 28/2023 «Инвентаризация», обязательно для применения с апреля 2025 года.

ФСБУ 28/2023 конкретизирует и обновляет уже зарекомендовавшие себя на практике способы инвентаризации, сохраняя традиции нормативного регулирования. Новый стандарт описывает инвентаризацию как мероприятие всестороннего анализа объектов учета на основе фактических данных о нем на определенный момент времени.

Результатами инвентаризации теперь являются не только выявленные излишки, недостачи и пересортица, а еще и возможности использования активов, оказавшихся испорченными (поврежденными), либо их продажи, а также наличие оснований для возмещения недостачи активов экономическому субъекту, для признания дебиторской задолженности сомнительной или безнадежной, для списания обязательств, для доначисления или досписания иных объектов бухгалтерского учета (п.9 ФСБУ 28/2023). Изменились и стали более гибкими требования к формированию инвентаризационных комиссий [7].

Некоторые унифицированные формы, например, форма акта инвентаризации денежных средств ИНВ-15 актуальна. Остальные формы придется доработать.

К описям объектов основных средств и нематериальных активов ИНВ-1 и ИНВ-1а будет лучше добавить, графы со сроками полезного использования. Целесообразно для ценностей на ответственном хранении сделать отдельные описи. Тогда можно исключить этот блок из унифицированной формы. В остальном они вполне рабочие.

При переходе на федеральный стандарт бухгалтерского учета по аренде у бухгалтеров возникают следующие проблемы:

- не могут правильно определить, к каким договорам уже нужно применять новые правила;

- затрудняются при классификации объектов учета аренды;

- не в состоянии переоценить арендные обязательств [10].

Как следствие возникают ошибки при применении ФСБУ 25/2018.

- Неправомерный отказ от применения ФСБУ 25/2018 при краткосрочных договорах аренды, при пролонгации договора аренды.

- Формирование обязательства по аренде (лизинге).

- Ошибки при формировании стоимости ППА (права пользования активом).

- Пересчет обязательства и ППА по аренде (лизинге) при изменении условий договора аренды (лизинга).

Ситуацию усугубляет то, что положения ФСБУ опираются на федеральное законодательство о бухучете, которое постоянно изменяется. По этим причинам текст правил ФСБУ требует дополнительного разъяснения.

В целом, хотя цель реформ – сближение российского бухгалтерского учета с международными стандартами – остается позитивной и прогрессивной, на практике учетные специалисты столкнулись с многочисленными вызовами, требующими активного применения профессионального суждения для исполнения новых норм ФСБУ. Такие трудности подчеркивают важность иметь в штате квалифицированных специалистов по МСФО, готовых оказать поддержку и обеспечить понимание нововведений в области учета, а также способствовать более гладкому переходу к новым стандартам учета.

About the authors

A. Kh. Ibragimova

Dagestan State University of National Economy

Author for correspondence.
Email: aminat.1967@mail.ru

Doctor of Economic Sciences, Professor

Russian Federation, Russia, Makhachkala

References

Supplementary files